Az adójogi ügyletek minősítése során kulcsfontosságú a teljesítés helyének és időpontjának pontos ismerete. Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (Áfa tv.) 55. § (1) bekezdése szerint a teljesítés időpontja az az időpont, amikor az ügylet tényállásszerűen megvalósul. Az Áfa tv. azonban ettől eltérő időpontban is meghatározhatja a teljesítéshez fűződő joghatást. A teljesítés időpontjának megállapítása sokszor összetett feladat, különösen az időszakos elszámolású ügyletek esetében, ahol a "60 hónapos szabály" is relevanciát nyerhet.
1. A teljesítés időpontjának általános szabályai és jelentősége
A teljesítés időpontjának meghatározása alapvető fontosságú az áfa rendszerében, hiszen ez az időpont jelöli ki, mikor kell a számlát kiállítani, és mely időszaki áfabevallásban kell az ügylet utáni fizetendő adót megállapítani. Emellett a partner adólevonási joga is általában ebben az időpontban keletkezik.
Az Áfa tv. 55. §-a értelmében a teljesítés az adóztatandó ügylet tényállásszerű megvalósulását jelenti. Ez magában foglalja az ügylet összes szerződésben rögzített és jogszabályokban előírt feltételének bekövetkeztét. Bár az Áfa tv. nem hivatkozik közvetlenül a Polgári Törvénykönyvre (Ptk.), a Ptk. segítséget nyújt az olyan szerződések értelmezésében, ahol az ügylet tényállásszerű megvalósulása nem köthető egyetlen mozzanathoz.
Például termékértékesítés esetén a birtokbaadás tekinthető teljesítésnek. Azonban bizonyos esetekben, például a pénzforgalmi szemlélet szerinti adómegállapítás választása esetén, az adófizetési kötelezettség a pénzügyi kiegyenlítés időpontjában áll be.
1.1. Saját rezsis beruházás és bizományosi értékesítés
"Saját rezsis beruházás" keretében létrehozott tárgyi eszköz esetén az Áfa tv. 11. § (2) bekezdés a) pontja ír elő adófizetési kötelezettséget. Ebben az esetben a teljesítés időpontja a rendeltetésszerű használatbavétel időpontja. Építményeknél ez a használatbavételi engedély kiadásának időpontja, feltéve, hogy a beruházás építésiengedély-köteles.
Bizományosi értékesítés esetén az Áfa tv. fikciót alkalmaz: a megbízó és a bizományos közötti ügyletet is adóztatandó tényállásnak és termékértékesítésnek minősíti. A megbízónak a bizományos által harmadik fél részére kiállított számlán szereplő teljesítési időponttal kell számlát kiállítania a bizományos felé.
1.2. Ingatlanátadás és szankciós adófizetési kötelezettség
Az Áfa tv. termékértékesítésnek minősíti az építési-szerelési munkával létrehozott, ingatlan-nyilvántartásba bejegyzendő ingatlan átadását a jogosultnak, még akkor is, ha az anyagokat a jogosult bocsátotta rendelkezésre. A kedvezményes adómértékkel értékesített lakóingatlanok esetén az átadás mozzanata a tényállásszerű megvalósulás, vagyis az értékesítést az átadás-átvétel napjával kell leszámlázni.
Fontos megjegyezni, hogy önmagában a számlakibocsátás ténye is szankciós adófizetési kötelezettséget keletkeztet, ha a teljesítés valójában nem történt meg. Az adófizetésre a termék értékesítőjeként, a szolgáltatás nyújtójaként szereplő személy kötelezett, kivéve, ha a számlát érvényteleníti, vagy ha nem ő volt a kibocsátó és értesíti a címzettet a teljesítés elmaradásáról.
2. Részteljesítés és időszakos elszámolású ügyletek
Az Áfa tv. 57. §-a szerint, ha az ügylet tárgya természetben osztható, a részteljesítés is teljesítésnek minősül. Ez azt jelenti, hogy az adófizetési kötelezettség már a részteljesítésre jutó ellenérték kapcsán beáll. Például, ha egy 30 tonnás termék elszállítása 10 tonnás részletekben történik, akkor minden egyes 10 tonnás szállítást önálló teljesítésnek kell tekinteni.
Az időszakos elszámolású vagy fizetésű ügyletek esetén, ha az ellenértéket meghatározott időszakra állapítják meg, főszabály szerint a teljesítés az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszak utolsó napja [Áfa tv. 58. § (1) bekezdés].
2.1. A 60 hónapos szabály az Áfa tv. 58. §-ában
A főszabálytól eltérően teljesítés lehet a számla kibocsátásának időpontja, amennyiben az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszakra vonatkozó ellenérték megtérítésének esedékessége és a számla kibocsátása megelőzi az elszámolási időszak utolsó napját [Áfa tv. 58. § (1a) bekezdés a) pont].
Szintén a főszabálytól eltérő rendelkezés szerint a teljesítés az ellenérték megtérítésének esedékessége, de legfeljebb az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszak utolsó napját követő 60. nap, amennyiben az ellenérték megtérítésének esedékessége az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszak utolsó napját követő időpontra esik. Ez utóbbi a "60 napos szabály".
Ez a szabály a 2014. évi LXXIV. törvény bevezetésével, majd a 2015. évi CLXXXVII. törvény finomhangolásával került az Áfa tv. 58. §-ába. Lényege, hogy ha a felek hosszabb fizetési periódusban állapodnak meg, az áfa teljesítési napja nem az esedékesség napja lesz, hanem az időszak utolsó napját követő 60. nap.
Elmúltál 60? EZ az 1 székes gyakorlat JOBB, mint a SÉTA — sebészek által jóváhagyva!
Átmeneti rendelkezések és példák
Az Áfa tv. 297. §-ában foglalt átmeneti rendelkezés értelmében az új szabályokat a 2015. december 31-ét követően kezdődő elszámolással vagy fizetéssel érintett időszakokra kell először alkalmazni, amennyiben a fizetés esedékessége, valamint a számla vagy nyugta kibocsátásának időpontja is 2015. december 31-ét követő időpont.
Például, ha egy 2015. decemberi időszakról szóló számlát 2016. január 5-én bocsátanak ki, és a fizetés esedékessége 2016. január 15., akkor még a régi szabályokat kell alkalmazni, mivel az elszámolási időszak 2015-re esik. Az adófizetés 2016. január 15-én keletkezik. Viszont, ha a 2016. januári időszakról szóló számlát 2016. február 5-én bocsátják ki, és a fizetés esedékessége 2016. február 15., akkor már az új szabályokat kell alkalmazni, és az adófizetési kötelezettség a fizetés esedékességéhez, azaz 2016. február 15-éhez kötődik.
| Tényállás sorszáma | Tényállás | Teljesítés időpontja | Meddig számlázzunk a számlázási határidő betartásához? |
|---|---|---|---|
| 1. | A fizetési határidő korábbi, mint az elszámolási időszak utolsó napja és a számla kiállítása megvalósul az elszámolási időszak utolsó napja előtt. | Számla kelte | Nem lehet határidőn túl számlázni, mivel a számla kelte a teljesítés időpontja. |
| 2. | A fizetési határidő korábbi, mint az elszámolási időszak utolsó napja és a számla kiállítása nem valósul az elszámolási időszak utolsó napja előtt. | Elszámolási időszak utolsó napja | Állítsd ki a számlát az elszámolási időszak utolsó napjától számított 8. napig! Határidő utolsó napja az elszámolási időszak utolsó napjától számított 8. nap. |
| 3. | A fizetési határidő az elszámolási időszak utolsó napja. | Elszámolási időszak utolsó napja | Állítsd ki a számlát az elszámolási időszak utolsó napjától számított 8. napig! Határidő utolsó napja az elszámolási időszak utolsó napjától számított 8. nap. |
| 4. | A fizetési határidő az elszámolási időszak utolsó napját követő 60. nap, vagy ezt megelőző időpont, amely az elszámolási időszak utolsó napját követi. | Fizetési határidő | Állítsd ki a számlát a fizetési határidő előtt! Határidő utolsó napja a fizetési határidőtől számított 8. nap. |
| 5. | A fizetési határidő az elszámolási időszak utolsó napját követő 60. napot követő időpontra esik. | Elszámolási időszak utolsó napját követő 60. nap | Állítsd ki a számlát az elszámolási időszak utolsó napját követő 67. napig! Határidő utolsó napja az elszámolási időszak utolsó napját követő naptól számított 67. nap. |
3. Előleg és fordított adózás
Ha a felek a teljesítést megelőzően előleget juttatnak, az Áfa tv. 59. §-a az előleg összegének átvétele vagy bankszámlán történő jóváírása napján adófizetési kötelezettséget ír elő. Az előleg lehet pénzen vagy készpénz-helyettesítő fizetési eszközön kívül bármilyen, az ellenértékbe beszámító vagyoni előny.
A Közösségen belüli termékértékesítéshez adott előleg nem keletkeztet adófizetési kötelezettséget. Belföldi fordított adózás alá tartozó ügyletek esetében az előleg nem értelmezhető adófizetési szempontból, csak számlakibocsátási kötelezettség kapcsolódik hozzá. "Szolgáltatásimport" esetén azonban az előleghez kapcsolódik adófizetési kötelezettség.
4. A fordított adózás és a 60. §
Fordított adózás esetén a fizetendő adót az Áfa tv. 60. § (1)-(3) bekezdései alapján meghatározott napon kell megállapítani. A teljesítést követő hónap 15. napja a legkorábbi időpont, amikor az adót meg kell állapítani. A 60. § nem alkalmazható külföldi adóalanytól igénybe vett szolgáltatás ("szolgáltatásimport") esetén, ahol az adókötelezettség az Áfa tv. 55., 58. vagy 59. §-ai alapján alakul.
Példa: ha egy acéltermék értékesítése fordított adózás alá esik, és az áprilisi értékesítések elszámolása májusban megtörténik, a számlát május 15-én kapja kézhez a vevő, a pénzügyi rendezés pedig június 10-én történik. Az eladó a június hónapról benyújtott bevallásában szerepelteti az ügylet ellenértékét (a június 10-i teljesítési időpontot figyelembe véve). A vevő a beszerzés kapcsán keletkezett fizetendő adót a május hónapról benyújtott bevallásában rendezi (mivel május 15. a legkorábbi időpont).
5. Pénzforgalmi szemlélet és a 60 hónapos szabály tárgyi eszközök esetében
Az Áfa tv. 61. §-a lehetővé teszi a pénzforgalmi szemléletben nyilvántartást vezető adóalanyok számára, hogy az adókötelezettségüket ne az ügylet teljesítési időpontjában, hanem az ellenérték vevő általi megtérítésének napjával állapítsák meg.
A tárgyi eszközökre vonatkozó speciális áfa-szabályok (Áfa tv. 135-136. §) a "60 hónapos szabály" egy másik értelmezését adják. Ezen szabályok szerint az adóalanynak ingó tárgyi eszközök esetében 60 hónapig, ingatlan tárgyi eszközök esetében pedig 240 hónapig figyelemmel kell kísérnie az eszköz utóéletét és a hozzá kapcsolódó levonható áfa sorsát. Ez a figyelési időszak a rendeltetésszerű használatbavétel hónapjától kezdődik.
5.1. A levonható adó változása
Az Áfa tv. 135. § (2) bekezdése előírja, hogy ha a levonható előzetesen felszámított adó összegét meghatározó tényezőkben változás következik be, utólagos kiigazítást kell elvégezni. Ingó eszközök esetében az előzetesen felszámított adó 1/5 részére, ingatlanok esetében 1/20 részére vonatkozóan kell a kiigazítást végrehajtani abban a naptári évben, amelybe rendre 11 hónap elteltével a tizenkettedik hónap esik, feltéve, hogy a különbözet eléri vagy meghaladja a 10 000 forintot. A kiigazítás oka lehet például a levonási hányad változása, adómentes tevékenységhez használt eszköz értékesítése, vagy alanyi adómentesség választása.
Például, ha egy adóköteles tevékenységhez vásárolt fénymásoló (120 000 Ft áfa) után a vállalkozó alanyi adómentességet választ, és a 60 hónapos figyelési időszakból még 38 hónap hátra van, akkor a korábban levonásba állított áfából 120 000 Ft * 38/60 = 76 000 Ft-ot vissza kell fizetni.
A tárgyi eszközre jutó adókorrekciót az áfa-bevallás 71. sorában kell szerepeltetni, adóalap megjelölése nélkül.